I den siste tiden har vi sett flere oppslag i avisene om at flere og flere har pakket sammen sin private formue i Norge, og flyttet til Sveits eller andre land i Europa. Dette har skapt en stor debatt, hvor avisene har spekulert i om det først og fremst er skattemessige motiver som har fremprovosert flyttingen.

Men hvor enkelt er det egentlig å (skattemessig) flytte ut av Norge?

Denne artikkelen gir et overblikk på de skatterettslige reglene som regulerer (skattemessig) utflytting fra Norge. Flytting til utlandet vil i tillegg medføre vidtrekkende konsekvenser ifht arv- og skifteregler, trygderettigheter mv, som vi ikke vil komme nærmere inn på i denne artikkelen.

Bakgrunn

Det er flere årsaker til at flere har begynt å se hen mot mulighetene til å bo i utlandet. Norge har for det første hatt en betydelig skjerping i skattesatsene de siste årene. Fra å over lengre tid ha en alminnelig skattesats på kapitalinntekter på 28 prosent, ble det for en del år siden vedtatt et skille hvor skattesatsen for alminnelig inntekt ble satt ned fra 28 prosent til nå 22 prosent. Denne skattesatsen gjelder for alle renteinntekter, utleieinntekter mv. Aksjeutbytter og gevinst/tap for personlige skattytere blir imidlertid skattlagt etter den såkalte Aksjonærmodellen, som medfører at inntekten i tillegg til å beskattes som alminnelig inntekt med 22 prosent skal korrigeres for en oppjusteringsfaktor. Denne oppjusteringsfaktoren medførte for inntektsåret 2021 en effektiv skattesats på aksjeutbytte/gevinst på 31,68 prosent og 35,2 prosent i 2022*. Det har altså vært en betydelig skatteinnskjerping over de seneste år. Blir Statsbudsjettet for 2023 vedtatt som foreslått, øker skattesatsen på aksjeutbytte/gevinster til 37,84 prosent fra fremleggelsen av regjeringens forslag til statsbudsjett 6. oktober d.å., som gir en differanse på hele 15,84 prosent i beskatning av aksjeinntekter i forhold til øvrige kapitalinntekter som eksempelvis renteinntekter, leieinntekter mv..

Skatteplikt til Norge
Skatteplikt etter skatteloven innebærer skatteplikt for alle inntekter og all formue uansett hvor den er opptjent eller befinner seg. For at slik alminnelig skatteplikt til Norge skal opphøre, må vilkårene for å anses skattemessig emigrert være oppfylt. I tillegg må man ha krevet skattemessig emigrasjon overfor norske skattemyndigheter.

Vilkårene

Skatteloven stiller strenge krav for når en person anses for å være skattemessig flyttet ut av Norge. Det er en stor forskjell på å fysisk flytte ut av Norge og skattemessig flytte ut av Norge. Det er med andre ord ikke tilstrekkelig å kun melde fra til Folkeregisteret og Posten om at man endrer bostedsadresse til utlandet for å anse sine skatteforpliktelser for oppgjort i Norge. Skattereglene stiller en rekke krav som både du og dine nærmeste i stor grad må oppfylle for å kunne anses som skattemessig utflyttet fra Norge. For personer som har vært bosatt i Norge i minst 10 år før utflyttingen, er det ikke før etter utgangen av det tredje inntektsåret (ofte benevnt som den såkalte 3-års regelen) etter at du har tatt fast opphold i utlandet, at skatteplikten til Norge opphører. Dette under forutsetning av at de øvrige krav i skatteloven er oppfylte. I praksis tar dette dermed gjerne ca. 4 år inklusive det året du flytter ut.

For hvert av de tre inntektsårene stilles det i tillegg tre vilkår som må oppfylles.

Fast opphold i utlandet
Du må for det første ta fast opphold i utlandet. I dette begrepet ligger at utenlandsoppholdet ikke må være midlertidig, og et ferieopphold er følgelig ikke tilstrekkelig. Du må kunne vise til at du bor der over lengre tid og har tenkt å oppholde deg på vedkommende sted på en fast basis.

Antall dager i Norge
For det andre kan du ikke oppholde deg i Norge i mer enn 61 dager per inntektsår i løpet av de tre årene. Her telles alle hele eller deler av kalenderdøgn med opphold i Norge, og man må følgelig være svært nøye med inn/ut reise og dokumentasjon av disse. Oppholder du deg 62 dager i Norge i ett av de tre inntektsårene er ikke vilkåret oppfylt, og det må beregnes en ny treårsperiode før du anses skattemessig utflyttet fra Norge. Her er det i praksis viktig å ha litt slingringsmonn i fall eksempelvis flyet ditt blir kansellert eller en av dine nærmeste hjemme blir syk. Slike omstendigheter blir ikke hensyntatt av skattemyndighetene, og kan dermed medføre at du ikke oppfyller vilkåret for dette inntektsåret.

Du eller nærstående kan ikke disponere bolig i Norge
Dersom du planlegger å flytte skattemessig ut av Norge må du selge din faste bolig, da skattereglene krever at du ikke disponerer fast bolig i Norge. I det å disponere omfattes, i tillegg til å eie boligen, også en leierett eller annen disposisjonsrett. Med bolig menes her fast eiendom hvor det er innlagt helårs vann og avløp, og enhver boenhet som faktisk har blitt benyttet som din faste bolig. Dine nærstående, dvs. dine mindreårige barn, ektefelle eller samboer, kan heller ikke disponere sin faste bolig i Norge. Beholder din ektefelle tilgangen til deres faste bolig i Norge, anses verken du eller din ektefelle for å skattemessig ha flyttet ut av Norge.

Spørsmålet er imidlertid om dette gjelder for alle typer boliger? Svaret på dette spørsmålet er nei. Du kan beholde din fritidsbolig i Norge eller fast eiendom som leies ut og fortsatt oppfylle vilkåret forutsatt at du har eid fritidsboligen/utleieboligen i minimum 5 år før du tok fast opphold i utlandet. Har du eksempelvis ervervet en fritidsbolig 3 år før du flytter ut, må denne realiseres for å kunne oppfylle dette vilkåret. Hvis ikke anses du fortsatt for å være skattemessig bosatt i Norge.

Skattemessige virkninger ved utflytting fra Norge

Formuesskatt
Det er nok flere som har stilt seg spørsmålet om hvorfor endel velger å flytte til Sveits. Selv om Sveits er et vakkert land med en flott natur, velger nok mange seg nettopp dette landet grunnet løsningen for formuesskatt.

Alle som er skattemessig bosatt i Norge, og som har en netto positiv skattemessig formue på over MNOK 20, må betale formuesskatt med en sats på 1,1 prosent.** I Statsbudsjettet for 2023 er videre satsen for formuesskatt foreslått økt fra 0,9 prosent til 1,0 prosent for positiv netto skattemessig formue mellom MNOK 1,7 til MNOK 20. Har man en betydelig ligningsformue vil årlig formuesskatt dermed kunne utgjøre et betydelig beløp, som igjen ofte må tas ut som utbytte fra selskap.

Skatteavtaler inngått mellom Norge og andre stater kan begrense norsk beskatningsrett. Selv om en person har alminnelig skatteplikt som bosatt i Norge etter skattelovens regler, kan vedkommende etter skatteavtalen være bosatt i en annen stat. Det vil da være bostedsstaten som har primær beskatningsrett, med unntak av enkelte typer av inntekter med kilde i, og formue f.eks. i form av fast eiendom i Norge. En rekke skatteavtaler tillater også Norge å skattlegge formue både i Norge og utlandet, typisk hvor den andre staten ikke har noen formuesskatt.

Norge og Sveits har inngått en skatteavtale som regulerer hvilken av statene som skal ha beskatningsrett til inntekter og formue. I henhold til skatteavtalen opphører plikten til å betale formuesskatt til Norge etter norsk internrett med en gang. Skattyter blir ansett omfattet av sveitsiske skatteregler umiddelbart hva gjelder formuesskatten, og slipper dermed å vente til man anses skattemessig utflyttet etter norsk internrett (3 års regelen som gjengitt ovenfor) før den norske formuesskatten bortfaller. Dette er nok en gulrot for mange. Videre er Sveits oppdelt i 26 såkalte kantoner, hvor vi oppfatter at det er mulig å møte opp på et kontor i den kantonen du skal flytte til og få avklart dine skatteforpliktelser der (herunder formuesskatt). Det er imidlertid viktig å være oppmerksom på at det er du selv som må dokumentere overfor norske skattemyndigheter at du anses skattemessig bosatt i for eksempel Sveits for det aktuelle inntektsåret. Dette innebærer at du må ha nødvendig dokumentasjon fra skattemyndighetene hos ditt nye bostedsland som viser at de anser deg for å være skattemessig bosatt der etter skatteavtalen mellom Norge og bostedslandet.

Hva er exit skatt?
Hvis du skattemessig flytter ut av Norge og har latent gevinst på minimum kr 500 000 på aksjer og andeler i norske eller utenlandske selskap på utflyttingstidspunktet, vil det bli beregnet en utflyttingsskatt – en exit-skatt – her i Norge. Den beregnede utflyttingsskatten kan etter nærmere vilkår bortfalle dersom andelene og aksjene ikke er realisert i løpet av de første 5 årene fra du anses utflyttet etter norsk internrett eller skatteavtale mellom Norge og nytt bostedsland. Det kan således ta inntil 8 inntektsår før exit-skatten bortfaller med mindre skattyter påberoper seg skatteavtalen som grunnlag for skattemessig bosted. ***. Etter disse reglene anses du for å ha skattemessig realisert den latente gevinsten på utflyttingsdagen, med den følge at du blir skattepliktig for gevinst på utflyttingstidspunktet. Realiserer du ikke aksjene eller andelene dine i løpet av en 5 års periode fra utflyttingstidspunktet, blir du ikke skattepliktig til Norge for den beregnede gevinsten. Bakgrunnen for beløpet på kr 500 000 er at man ikke anser utflyttinger hvor det foreligger latente gevinster under dette beløpet for å være skattemessig motivert.

Statsbudsjettet og 5-års regelen:
På bakgrunn av et økende antall utflyttinger fra Norge arbeides det nå politisk med et lovforslag hvor man ønsker å stramme inn reglene for exit-skatt. Begrunnelsen er først og fremst at enkelte politikere ser på dagens ordning med exit skatt nærmest som et skattemessig smutthull. Dette fordi man etter nevnte regler kan unngå å betale skatt på opparbeidede gevinster i Norge dersom aksjene og andelene først realiseres etter at 5 årsperioden er utløpt. Det er et ønske om å stramme inn reglene slik at det er mindre gunstig fra et skattemessig perspektiv å flytte ut av landet slik at potensielle gevinster som er skapt i Norge dermed blir skattlagt i Norge. Videre ser man på mulighetene for at dette nye regelverket også skal komme til anvendelse for de som allerede har flyttet ut fra Norge ved eksempelvis å utvide perioden fra 5 til 10 år. Hvorvidt det er anledning til å endre lovverket med tilbakevirkende kraft er imidlertid usikkert. Det vil i alle tilfelle bli utfordrende å vedta en endring som medfører at personer som flyttet ut av Norge for mer enn 5 år siden og fortsatt har urealiserte gevinster skal bli skattlagt etter norske skatteregler.

Etter fremleggelsen av budsjettforliket, har regjeringspartiene foreløpig blitt enige om at alle som flytter ut fra og med den 29. november 2022, ikke vil kunne benytte seg av 5 års regelen om exit skatt. Videre vil også aksjer som gis til nærstående slektninger som er bosatt i utlandet, utløse en utflyttingsskatt (frem til nå har dette kun vært gjeldende for ektefeller).

Kan du oppholde deg i Norge som utflyttet?

Du kan oppholde deg i Norge i begrensede perioder etter at du har flyttet skattemessig ut av landet. Dagens regelverk tillater personer som ikke anses som skattemessig hjemmehørende i Norge, å oppholde seg i inntil 183 dager hvert kalenderår. Dog er det en begrensning på 270 dager over en 36-måneders periode. Dette innebærer at du eksempelvis kan bruke din fritidsbolig i Norge (forutsatt at eiertiden på 5 år var oppfylt på utflyttingstidspunktet) så lenge ikke antall dager i Norge overstiger 183 dager hvert kalenderår eller 270 dager over en 36 måneders periode. Også her praktiseres antall dager nøye, og oppholder du deg mer enn tillatte dager i Norge, blir du ansett som skattemessig hjemmehørende i Norge igjen. Dette gjelder uavhengig av årsaken til besøket; om hensikten din kun var å feriere i hjemlandet eller besøke nær familie som er syk.

Jorunn Kaiander Bergman, advokat, Nordea Private Banking

*dog med fradrag for skjermingsfradrag.
**grensen for formuesskatt er positiv netto skattemessig formue over MNOK 1,7 med en sats på 0,95 prosent opp til MNOK 20. Denne satsen er foreslått økt til 1 prosent for inntektsåret 2023.
***jfr skatteloven § 10-70.